近年来，迫于严峻的环境形势，环境治理正从单一的行政手段向多元化手段并用看齐。早在2013年，党的十八届三中全会就提出要推动环境保护费改税。直到2015年6月10日，国务院法制办终于公布了由财政部、税务总局、环保部联合起草的《环境保护税法(征求意见稿)》，向全社会公开征求意见之后，今年初财政部和相关部门在进一步修改后再度报送国务院。
    酝酿近十年，环保税立法终于渐行渐近。据知情人士透露，环境保护税法草案有望在8月提交全国人大审议，如果进程顺利，环保税法可望年内出台。比起此前发布的征求意见稿，草案作了进一步调整，包括税率增设“上限”即三倍以上须报国务院批准，对地方授权做出进一步缩减，涉及税务环保两主体的征管环节也更加明确。
事实上，环保税法的出台，标志着我国环境保护领域“费改税”将以立法形式确认固化。而“费改税”之后，征税范围、税率是税制设计中最受关注的核心内容。
    一、制定必要性的再认识
尽管如此，针对此法制定的必要性，社会各方的看法仍然很不同。有相当多的人仍然坚持认为，排污收费可以解决目前的问题，为什么非要向西方学习，出台环境保护税法呢?而且最近十来年向西方学习的许多环境保护“经验”，最终都因在中国水土不服而变形甚至作罢。为此，最好完善排污收费制度，而不是另起炉灶，推倒重来。我们认为，在依法行政的时代，作为一个经济调控手段，费改税是大势所趋。如果在环境保护税和排污收费之间做一个有效的衔接，开展费改税的立法还是可以让各方接受的。国务院法制办公室2015年公开的《环境保护税法》征求意见稿(以下简称征求意见稿)规定，税额标准与现行排污费的征收标准基本一致。省级人民政府可以统筹考虑本地区环境承载能力、污染排放现状和经济社会生态发展目标要求，在规定的税额标准上适当上浮应征污染物的适用税额，并报国务院备案。可以看出，方案还是比较稳妥的。我们认为，考虑了过渡期的风险，做好了衔接，制定《环境保护税法》可以达到以下几个效果：
一是形成统一各环境保护税费的体系和框架，克服目前环境保护税收和费用征收的零散和不系统的现象。这个体系和框架可以明确征收的思路、逻辑、范围、对象、基本原则、主要制度，这种逻辑的统一和协调有助于生态文明的建设和改革。
二是统一征收的范围、对象、方法和规范，有利于征收的规范化、制度化和程序化，防止违规减免或者加重企业负担的现象。一些人指出，费改税后，环境保护部门权力减小，部门利益减小，配合税务部门征税的积极性会不足。我们认为，有地方政府的统一协调和征税考核，这一现象应不足为虑。
三是加强征收的力度，为国家环保投资提供充足的资金来源，利于环境保护税收资金的集中和规范使用，发挥其环境保护作用，防止地方各级环境保护部门违法支出排污费的现象。环境税和排污费都应专款专用，但现在的排污费的征收和使用在地方仍然很不规范。在现实中，很多地方的环保部门仍然靠收排污费来发工资，甚至发机关工作人员的工资，原因是地方政府的拨款根本不够。如果制定《环境保护税法》，环境税就由税务部门去征收，环保部门负责协同征收，这一现象可以避免。费改税后，环境税直接进入国库，其使用由国家法律予以规范，环保部门就不能拿来发工资了。如果环保部门的机构仍然庞大，就很难运行下去。
四是通过经济手段来保护环境，如税率根据经济形势适度调整，采取中央与地方分税的机制，有利于调动各方面的积极性，形成经济发展与环境保护相协调的局面。基于以上优势，“十二五”规划提出“完善资源环境税费制度”，十八届三中全会决定提出“推动环境保护费改税”，《生态文明体制改革总体方案》提出“加快推进环境保护税立法”，“十三五”规划提出“开征环境保护税”。环境保护税的法制化已是箭在弦上，环境成本在国家环境法治的一体化考量之下正计入企业成本，促使企业主动追求节能减排，加速环保投资，即通过环境保护税收调整产业结构，加速产业优胜劣汰，淘汰落后与僵尸企业，促进产业经济高质量、有效益的发展。
二、主要立法问题的再思考
《环境保护税法》的设计，应当围绕要达到的预期目的，开展体系构建和具体的规范设计工作。从目前来看，意见稿已进入全国人大常委会并作初步修改，进入一审、二审和三审后，将不断作出修改。目前而言，意见稿的修改需要考虑以下几个方面的问题。
一是环境保护税的理论和实践体系化的问题。《环境保护税法》作为专门性环境保护法律，应当是环境保护税领域的综合性法律。首先它应当构建一个实践性的环境保护税法体系和框架，形成自己的理论。从意见稿的条文来看，没有规定指导思想、实施思路与策略、政策宣告、基本原则和主要制度，应用性太强，系统性和指导性不足。这个立法不足，是和目前的理论研究不足相适应的。目前，环境保护税的范围，如是否包括碳税、生态补偿税、自然资源开发税、市场交易税等，自然资源界、生态保护界和环境污染防治界的意见还很不统一，加上部门分割，目前要想统一很难。而开征环境保护税，必须走第一步，所以，从环境污染物排放税入手，先简单后复杂，可以理解。但是无论如何，指导性的条款或者内容，如“调整产业结构”等，还得多多少少地补充一点。
二是环境保护税到底包括哪些税目。《环境保护法》是环境保护的综合性、基础性法律，虽然不是环境基本法，但是它对环境保护各领域的工作还是具有指导作用的。环境保护税是环境保护工作的一个主要措施，如制定《环境保护税法》，其适用范围应当与《环境保护法》基本相匹配。按照《环境保护法》的规定，环境保护工作不仅包括污染防治，还包括生态保护、自然资源保护和环境交易的行为，而意见稿第2条规定：“在中华人民共和国领域以及管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，应当依照本法规定缴纳环境保护税。”第3条规定：“本法所称应税污染物是指大气污染物、水污染物、固体废物、建筑施工噪声和工业噪声以及其他污染物。”可以看出，意见稿所指的环境保护税仅针对排放污染物的行为，是《排污费征收使用管理条例》的翻版，没有针对生态建设、自然资源和环境交易，范围过窄，没有新意。基于此，一些人认为，这个法律最终变成仅为环境保护部门适用的部门性法律。今后，国土资源部若力推《自然资源税法》的制定，国家林业部等部门若力推《生态保护税法》的制定，将进一步加剧部门立法的分割。
三是环境保护税重点调节哪些重点监控产业。根据意见稿的规定，环境保护税重点监控(排污)纳税人是指火电、钢铁、水泥、电解铝、煤炭、冶金、建材、采矿、化工、石化、制药、轻工(酿造、造纸、发酵、制糖、植物油加工)、纺织、制革等重点污染行业的纳税人及其他排污行业的重点监控企业。我们认为，这一规定看起来很全面，但因为不同类型的企业排放有不同种类的污染物，故缺乏进一步的可操作性，应当列举大气污染防治的重点监控(排污)企业、水污染防治的重点监控企业、固体废物排放重点监控企业、噪声排放重点监控企业的形态。对于这些重点企业，也应当分工艺开展分类的规范。对于重点监控企业，也应当采取做加法和做减法相结合的方法，予以规范。对于可以改造或者升级换代的企业，应当用税收优惠措施支持它们改造或者升级换代，继续发挥他们在就业和税收贡献方面的作用;对于不能改造或者升级换代的企业，要用税收的杠杆手段，逼迫他们退出市场，为新型工业的发展腾出环境空间。
四是如何处理环境保护税和排污权有偿使用费的关系。目前，国家正总结11个省份在排污权有偿使用和在排污权交易方面的试点情况。总结之后将结合经验和问题，出台统一的政策，按照《生态文明体制改革总体方案》和“十三五”规划的要求，在全国推行。环境保护税和排污权有偿使用费都是针对排污企业的排污行为征收的费用。对于排污权有偿使用费，学者们普遍认为，其是一个“权利费”;对于环境保护税，其是按照“环境补偿”的原则对排污行为实际征收的费用。前者作为一个权利可以交易，一般来说，应当是永久的，但是按照财政部等部委出台的文件，这个权限只有“三到五年”，所以又不像是一个资格性的权利，在此情况下，还征收环境保护税，产业界理解不了。也就是说，如何处理环境保护税和排污权有偿使用费的关系，没有理顺，学界和产业界的争议仍然很大。在实践中，北京、天津已经大规模上调排污费至8-20倍，湖北2015年上调排污费一倍左右，已经起到调节经济行为、促进环境保护的效果，有的不太愿意对现有企业再征收排污权有偿使用费。基于此，建议《环境保护税法》在制定时，要理顺各种税费的关系，只要达到了环境保护的效果，就要果断减少征收费用和税收，以减轻企业的负担。
五是环境保护税征收标准的统一和灵活性问题。有人担心，环境保护税的推出会增加企业的成本，导致中小企业无法承受，进而最终由消费者来买单。我们认为，目前经济下行压力比较大，如果费改税工作做的很好，就不会出现这种问题，反之就会出现大问题。根据研究，只要是达标排污和符合总量排污的合法企业，就不可能增加企业的成本。不过，我国东部地区和其他发达城市，领先西部地区二十到三十年，在这种情况下，环境保护税的征收不要一刀切，要考虑地区差异。差异若过小，不利于落后地区的经济发展;差异若过大，会促使污染企业跨地区转移。从目前的排污权有偿使用来看，对于一吨COD的价格，有的发达省份为6000元左右，有的中西部地区仅为200多元。价格很低的省份，环境污染就重一些，价格很高的省份，环境质量就好一些，环境保护税征收标准的确定，应当避免这一教训。另外，就作用而言，不能就税收而谈税收，环境保护税应当和环境规划等关键性改革措施有机地结合起来。下一步，应在京津冀、长三角、珠三角等大区域的范围内开展“多规合一”工作，统筹区域内的产业结构和产业布局，既发挥各地的产业和资源优势，也平衡各地的经济和社会发展，防止各地产业重复和无序竞争的现象重演。环境保护税的征收如果和“多规合一”等措施结合起来，环境保护和经济发展的双重效果将相当好。
此外，立法规范的设计还要加强部门联动，提高环境保护税收制度的实施效果。如何科学设计《环境保护税法》，让各方共享生态文明体制改革的红利，应该在该法中建立健全相应的配套制度，如环保部门、税收部门以及其他相关部门如何有序衔接，克服地方保护和部门分割主义，通过联动机制加强征缴监管等问题，及时调整税率等，值得深入探讨，为此，需要建立统一的内部工作平台和信息公开外部平台，提高监管效率，防止偷逃税以及违法减免税等情况发生。另外，应当建立统一的考核机制，防止部门之间协同和配合不足的现象。只有解决了这些问题，环境税法才会得到有效实施。